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簡易計稅和一般計稅項目共同費用的增值稅抵扣稽查及應對策略

來源:肖太壽財稅工作室 作者:肖太壽 人氣: 發布時間:2020-02-03
摘要:在建筑房地產領域,選擇簡易計稅和一般計稅計征增值稅是專門針對項目而言,而不是針對企業而言,即有的項目選擇一般計稅計征增值稅,有的項目選擇簡易計稅計征增值稅。因此,一個建筑企業或一個房地產企業存在有的項目選擇簡易計稅,有的項目選擇一般計稅計...
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  在建筑房地產領域,選擇簡易計稅和一般計稅計征增值稅是專門針對項目而言,而不是針對企業而言,即有的項目選擇一般計稅計征增值稅,有的項目選擇簡易計稅計征增值稅。因此,一個建筑企業或一個房地產企業存在有的項目選擇簡易計稅,有的項目選擇一般計稅計征增值稅。對于不同項目共同發生一些成本費用,例如,辦公用的水電費用、共同管理人員的差旅費用、辦公設備費用、周轉使用的機械設備費用和周轉材料費用。在這些共同成本費用中,哪些共同成本費用的增值稅進項稅額完全可以抵扣,哪些共同成本費用的增值稅進項稅額不可以全部扣除,這些不可以全部扣除增值稅進項稅額的共同成本費用如何在簡易計稅項目和一般計稅項目中進行分攤抵扣,以上問題的處理是增值稅納稅申報管理中不可忽略的重要內容。如果處理不當,將面臨稅務稽查風險。

  一、簡易和一般計稅項目共同費用的增值稅抵扣稽查重點

  在稅務稽查實踐中,作為貫徹“稅收法定原則”的稅務稽查機關對簡易計稅和一般計稅項目共同費用的增值稅進項稅額抵扣的稽查重點歸納如下。

  (一)建筑企業自購建筑機械設備、周轉材料既用于一般計稅項目也用于簡易計稅項目的增值稅進項稅額抵扣的稽查

  1、稅法依據分析

  根據財稅[2016]36號附件1:《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條第(一)項的規定,用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。其中涉及的固定資產、無形資產、不動產,僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產(不包括其他權益性無形資產)、不動產。特別要注意的是,本條規定涉及的固定資產、無形資產、不動產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣的重要關鍵條件是“專用于”簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的進項稅額才不得從銷項稅額中抵扣。換句話說,如果施工企業購買的固定資產、無形資產(不包括其他權益性無形資產)、不動產既用于一般計稅方法計征增值稅的項目也用于簡易計稅方法計征增值稅的項目,就不屬于“專用于”的情形,就可以抵扣增值稅進項稅額。

  2、結論:建筑企業自購建筑機械設備、周轉材料既用于一般計稅項目也用于簡易計稅項目的增值稅進項稅額完全可以抵扣

  基于以上稅收政策的分析,建筑企業自購塔吊、升降機等機械設備和手腳架、擋板等周轉材料,既用于一般計稅項目也用于簡易計稅項目的情況下,該自購機械設備和其他周轉材料的增值稅進項稅額完全可以抵扣。

  (二)建筑企業工地上搭建的活動板房、指揮部等臨時建筑物增值稅進項稅額抵扣的稽查

  1、稅法政策依據分析

  根據財稅[2016]36號附件2:《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第(四)項第1款的規定,適用一般計稅方法的試點納稅人,2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程,其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣,第一年抵扣比例為60%,第二年抵扣比例為40%。其中取得不動產,包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產。而且特別強調,在施工現場修建的臨時建筑物、構筑物,其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規定。

  根據《財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》(財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號)第五條的規定,自2019年4月1日起,《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》(財稅〔2016〕36號)第一條第(四)項第1點、第二條第(一)項第1點停止執行,納稅人取得不動產或者不動產在建工程的進項稅額不再分2年抵扣。此前按照上述規定尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額,可自2019年4月稅款所屬期起從銷項稅額中抵扣。

  根據[財稅[2016]36號附件1:《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條第(一)項的規定,用于簡易計稅方法計稅項目購進不動產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。其中涉及的不動產,僅指專用于簡易計稅方法的不動產。

  基于以上三個稅法文件的規定,建筑企業自2016年5月1日起,在施工現場修建的活動板房,工程指揮部用房等臨時建筑物或不動產,如果僅僅用于簡易計稅項目,則其增值稅進項稅額不可以抵扣;如果用于一般計稅項目,或既用于一般計稅項目也用于簡易計稅項目,則其增值稅進項稅額可以抵扣,但不適用“取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣,第一年抵扣比例為60%,第二年抵扣比例為40%”的規定,可以自取得之日起的當年全部一次性抵扣。

  2、增值稅進項稅額抵扣的處理

  基于以上稅法政策分析,營改增后的建筑企業在施工地修建的臨時建筑物的增值稅進項稅額的處理如下:

  (1)如果建筑企業施工地從事施工的項目是選擇一般計稅方法計征增值稅的情況下,則施工地上修建的臨時建筑物的增值稅進項稅額在進項稅額自取得之日起的當年全部一次性抵扣。

  (2)如果建筑企業施工地從事施工的項目是選擇簡易計稅方法計征增值稅的情況下,則施工地上修建的臨時建筑物的增值稅進項稅額不可以抵扣,也不可以在其他選擇一般計稅方法計征增值稅的項目中銷項稅額抵扣。

  肖太壽博士溫馨提示:施工完畢,建筑企業工地上修建的臨時建筑物拆除不屬于非正常損失,臨時建筑物已經抵扣過的增值稅進項稅額不進行增值稅進項稅額轉出處理。

  (三)一般計稅和簡易計稅項目共同管理費用的增值稅進項稅額抵扣稽查

  1、共同管理費用的增值稅進項稅額在簡易計稅和一般計稅項目中分配

  在企業經營管理中,如果建筑企業和房地產企業發生的一些共同管理費用,例如:水電費用、差旅費用、培訓費用、咨詢顧問費用、會議費用、辦公樓的裝修費用等,既服務于簡易計稅項目也服務于一般計稅項目,則以上共同管理費用中的增值稅進項稅額必須要在一般計稅項目和簡易計稅項目中,按照一定的分攤方法進行分攤,分攤給簡易計稅項目的管理費用中的增值稅進項稅額不可以抵扣,只有分攤給一般計稅項目的管理費用中的增值稅進項稅額才可以抵扣。

  2、分配方法

  根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件一《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十九條的規定:適用一般計稅方法的納稅人,兼營簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額,按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額:

  不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×(當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額)÷當期全部銷售額

  主管稅務機關可以按照上述公式依據年度數據對不得抵扣的進項稅額進行清算。

  《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》(國家稅務總局公告2016年第18號)第十三條一般納稅人銷售自行開發的房地產項目,兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的,應以《建筑工程施工許可證》注明的“建設規模”為依據進行劃分。

  不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×(簡易計稅、免稅房地產項目建設規模÷房地產項目總建設規模)

  3、增值稅進項稅額的抵扣處理

  根據以上稅法政策的規定,建筑和房地產企業通過以上分配計算分攤共同管理費用的增值稅進項稅額,一般計稅項目分配的管理費用的增值稅進項稅額可以抵扣,簡易計稅項目分配的管理費用的增值稅進項稅額不可以抵扣。基于管理費用實際發生時不可能分別向一般計稅項目和簡易計稅項目開具增值稅專用發票,而開具增值稅專用發票在增值稅納稅申報時一次性享受抵扣增值稅進項稅額,只能在年底對于簡易計稅項目分配的已經抵扣的增值稅進項稅額進項轉出處理。

  二、簡易計稅和一般計稅項目共同費用的增值稅抵扣稽查應對策略

  為了規避稅務稽查風險,建筑房地產企業對于一般計稅項目和簡易計稅項目共同費用的增值稅進項稅額抵扣問題,應采取一些稅務稽查應對策略。

  (一)集中采購建筑材料費用的應對策略:分項目結算材料款,分項目開發票

  實踐中存在一般計稅項目和簡易計稅項目所使用的建筑材料,由企業的采購部門集中統一采購的現象。如果存在集中采購的行為,則建筑和房地產企業往往簽訂一份集中采購的框架協議,分項目的進度分次供貨到建筑工地。為了規避增值稅進項稅額抵扣的稅務風險,采用的應對策略如下:

  1、負責材料采購部門分一般計稅項目和簡易計稅項目向材料供應商發出材料供應進度計劃。

  2、工程項目部材料員分一般計稅項目和簡易計稅項目驗收到施工場地的建筑材料,并按照一般計稅項目和簡易計稅項目編制材料驗收確認單,最后經材料供應商和工程項目部負責人簽字確認。

  3、分一般計稅項目和簡易計稅項目進行建筑材料款結算,分一般計稅項目和簡易計稅項目開具發票。其中要求材料供應商向簡易計稅項目開具增值稅普通發票,向一般計稅項目開具增值稅專用發票。

  (二)既用于一般計稅項目也用于簡易計稅項目的周轉材料、建筑機械設備增值稅進項稅額抵扣的稅務稽查應對策略

  鑒于既用于一般計稅項目也用于簡易計稅項目的周轉材料、建筑機械設備的增值稅進項稅額可以抵扣的稅法規定,為了規避稅務稽查風險,建議采用以下應對策略。

  1、建筑企業在與設備、材料供應商簽訂采購合同時,必須在采購合同中約定“設備和材料用途”條款,該條款約定:“用于某某某一般計稅項目使用”或“既用于某某某一般計稅項目也用于某某某簡易計稅項目使用”的字樣。

  2、建筑企業加強對周轉材料和建筑機械設備的領用管理,在實際經營中,建筑企業要分項目做好設備、周轉材料領用登記手續。

  3、建筑企業財務部要按照不同的項目分項目計提設備的累計折價費用和周轉材料的攤銷費用記錄。

  (三)一般計稅和簡易計稅項目共同管理費用的增值稅進項稅抵扣稽查的應對策略

  1、在一年中的會計年度內,如果一般計稅和簡易計稅項目共同管理費用較少,例如,發生的培訓費用,出差住宿費用,公司財務部出報銷制度,規定每次1萬元以內的培訓費用,出差住宿費用索取增值稅普通發票回來財務部報銷。

  2、如果索取一般計稅和簡易計稅項目共同管理費用是增值稅專用發票,則一定要先抵扣增值稅進項稅額,等到年底申報12月份的增值稅時,要對一年中的一般計稅項目和簡易計稅項目共同管理費用中已經抵扣過的總的增值稅進項稅額,依照稅法的規定進行計稅分攤,將簡易計稅項目分攤的不得抵扣的進項稅額進行進項稅額轉出處理。

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